基本情况: 甲公司(母公司)和乙公司(全资子公司)是关联公司,乙公司于2003年1月1日向甲公司借款500万元,双方协议规定,借款期限一年,年利率10%,乙公司于2003年12月31日到期时一次性还本付息550万元。乙公司实收资本总额600万元。已知同期同类银行贷款利率为5%,金融保险业营业税税率5%,城市维护建设税税率按7%,教育费附加征收率按3%。乙公司当年“财务费用”账户列支甲公司利息50万元,允许税前扣除的利息为600×50%×5%=15(万元)
调增应纳税所得额35万元。假设乙公司2003年利润总额200万元,所得税税率33%,不考虑其他纳税调整因素,乙公司当年应纳企业所得税额为(200+35)×33%=77.55(万元)
上述业务的结果是,乙公司支付利息50万元,甲公司得到利息50万元,由于是内部交易,对甲、乙公司整个利益集团来说,既无收益又无损失。但是,因为甲、乙公司均是独立的企业所得税纳税人,税法对关联企业利息费用的限制,使乙公司额外支付了11.55万元(35×33%)的税款。而甲企业收取的50万元利息还须按照“金融保险业”税目缴纳8%的营业税和相应的城市维护建设税以及教育费附加,合计金额2.75万元[50×5%×(1+7%+3%)]。对整个集团企业来说,合计多纳税费为2.75×(1-33%)+8.58=10.42(万元)
问,该集团企业应如何进行筹划以减少税费支出?
政策解读税法规定,对于企业从关联方借款金额超过其注册资本50%的,超过部分的利息支出不得扣除,也不能资本化。对于集团母公司从金融机构统一取得的贷款,再转贷给子公司使用的,如能证明有关资金确系从金融机构取得的贷款,可不作为关联方贷款对待。从严格意义上讲,属于同一法人的总分机构是同一个法人实体,不属于关联企业的范畴。但是,如果总分机构符合独立纳税人条件,总、分机构分别作为独立纳税人的,总分机构之间发生的借贷款理应受到《办法》第三十六条规定的限制。
筹划分析:
方案一,将甲公司借款500万元给乙公司,改成甲公司向乙公司增加投资500万元。这样,乙公司就无需向甲公司支付利息,如果甲公司适用所得税税率与乙公司相同,从乙公司分回的利息无需补缴税款。如果甲公司所得税税率高于乙公司,乙公司可以保留盈余不分配,这样甲公司也就无需补缴所得税。
方案二,如果甲、乙公司存在购销关系,乙公司生产的产品作为甲公司的原材料,那么,当乙公司需要借款时,甲公司可以支付预付账款500万元给乙公司,让乙公司获得一笔“无息”贷款,从而排除了关联企业借款利息扣除的限制。
方案三,如果甲公司生产的产品作为乙公司的原材料,那么,甲公司可以采取赊销方式销售产品,将乙公司需要支付的应付账款由甲公司作为“应收账款”挂账,这样乙公司同样可以获得一笔“无息”贷款。
筹划结果:后三种方案就可以节省方案一的税款,可供关联企业选择。对于方案二和方案三,属于商业信用筹资。这是因为,关联企业双方按正常售价销售产品,对“应收账款”或“预付账款”是否加收利息,可以由企业双方自愿确定,税法对此并无特别规定。由于乙公司是甲公司的全资子公司,甲公司对应收账款或预付账款不收利息,对于投资者来说,并无任何损失。
特别提示:如果关联方企业之间不按独立企业间业务往来收取或支付价款、费用,而减少应税收入或应纳税所得额的,税务机关有权进行合理调整。因此,企业在采用方案二和方案三进行筹划进应当谨慎行事。
调增应纳税所得额35万元。假设乙公司2003年利润总额200万元,所得税税率33%,不考虑其他纳税调整因素,乙公司当年应纳企业所得税额为(200+35)×33%=77.55(万元)
上述业务的结果是,乙公司支付利息50万元,甲公司得到利息50万元,由于是内部交易,对甲、乙公司整个利益集团来说,既无收益又无损失。但是,因为甲、乙公司均是独立的企业所得税纳税人,税法对关联企业利息费用的限制,使乙公司额外支付了11.55万元(35×33%)的税款。而甲企业收取的50万元利息还须按照“金融保险业”税目缴纳8%的营业税和相应的城市维护建设税以及教育费附加,合计金额2.75万元[50×5%×(1+7%+3%)]。对整个集团企业来说,合计多纳税费为2.75×(1-33%)+8.58=10.42(万元)
问,该集团企业应如何进行筹划以减少税费支出?
政策解读税法规定,对于企业从关联方借款金额超过其注册资本50%的,超过部分的利息支出不得扣除,也不能资本化。对于集团母公司从金融机构统一取得的贷款,再转贷给子公司使用的,如能证明有关资金确系从金融机构取得的贷款,可不作为关联方贷款对待。从严格意义上讲,属于同一法人的总分机构是同一个法人实体,不属于关联企业的范畴。但是,如果总分机构符合独立纳税人条件,总、分机构分别作为独立纳税人的,总分机构之间发生的借贷款理应受到《办法》第三十六条规定的限制。
筹划分析:
方案一,将甲公司借款500万元给乙公司,改成甲公司向乙公司增加投资500万元。这样,乙公司就无需向甲公司支付利息,如果甲公司适用所得税税率与乙公司相同,从乙公司分回的利息无需补缴税款。如果甲公司所得税税率高于乙公司,乙公司可以保留盈余不分配,这样甲公司也就无需补缴所得税。
方案二,如果甲、乙公司存在购销关系,乙公司生产的产品作为甲公司的原材料,那么,当乙公司需要借款时,甲公司可以支付预付账款500万元给乙公司,让乙公司获得一笔“无息”贷款,从而排除了关联企业借款利息扣除的限制。
方案三,如果甲公司生产的产品作为乙公司的原材料,那么,甲公司可以采取赊销方式销售产品,将乙公司需要支付的应付账款由甲公司作为“应收账款”挂账,这样乙公司同样可以获得一笔“无息”贷款。
筹划结果:后三种方案就可以节省方案一的税款,可供关联企业选择。对于方案二和方案三,属于商业信用筹资。这是因为,关联企业双方按正常售价销售产品,对“应收账款”或“预付账款”是否加收利息,可以由企业双方自愿确定,税法对此并无特别规定。由于乙公司是甲公司的全资子公司,甲公司对应收账款或预付账款不收利息,对于投资者来说,并无任何损失。
特别提示:如果关联方企业之间不按独立企业间业务往来收取或支付价款、费用,而减少应税收入或应纳税所得额的,税务机关有权进行合理调整。因此,企业在采用方案二和方案三进行筹划进应当谨慎行事。
企业在日常的经营活动过程中,总是会发生欠账代销的经营业务,这就是将别人企业产品拿来销售,先不付款,等产品销售以后按实际销售数量再付货款,因此实际上就是欠账代销业务,现将此类经济业务结合2001年开始实施的新会计准则和会计制度的合理避税加以举例说明。
一、欠账代销避税筹划的原理与思路
企业所从事的欠账代销业务通常有两种方式:
(1)、收取手续费,即受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续费,这对受托方来说是一种劳务收入。
(2)、视同买断,即由委托方和受托方签订协议,委托方按协议价收取所代销的货款,实际售价可由双方在协议中明确规定,也可由受托方自定,实际售价与协议价之间的差额归受托方所有,这种销售仍是代销,委托方只是将商品交给受托方代销,并不是按协议价卖给受托方。
企业在从事欠账代销时,主要考虑税收问题,一是增值税,二是营业税,要从尽量避免交营业税的角度出发,去选择合理的代销方式。
二、欠账代销避税筹划的案例说明
2001年10月1日,深圳莱恩斯电器公司和深圳天都商场有限公司签订了一项代销协议,由深圳天都商场有限公司代销深圳莱恩斯电器公司的产品,不论采取何种销售方式,深圳莱恩斯电器公司的产品在市场上以1000元/件的价格销售。
深圳莱恩斯电器公司和深圳天都商场有限公司最终签订的代销协议为:深圳天都商场有限公司以1000元/件的价格对外销售深圳莱恩斯电器公司的产品,根据代销数量,向深圳莱恩斯电器公司收取20%的代销手续费,即深圳天都商场有限公司每代销一件深圳莱恩斯电器公司的产品,收取200元手续费,支付给深圳莱恩斯电器公司800元。
到2001年12月31日, 深圳天都商场有限公司共售出该产品1万件。
对于这项业务,双方的收入和应缴税金(不考虑所得税)情况分别为:
深圳莱恩斯电器公司:
收入增加800万元,增值税销售项税额为170万元(1000万元×17%)
深圳天都商场有限公司:
收入增加200万元,增值税销项税额与进项税额相等,相抵后,该项业务的应交增值税为零,但深圳天都商场有限公司采取收取手续费的代销方式,属于营业税范围的代理业务,应缴纳营业税:200万元×5%=10万元。
深圳莱恩斯电器公司与深圳天都商场有限公司合计:
收入增加了1000万元,应交税金180万元。
双方都从这项业务中获得了收益。
三、欠账代销避税筹划的分析指导
上面我们是采用第一种欠账代销方法,双方都从这项业务中获得了收益。
现在案例中的深圳莱恩斯电器公司和深圳天都商场有限公司采用第二种代销方式,签订协议如下:
深圳天都商场有限公司每售出一件产品,深圳莱恩斯电器公司按800元的协议价收取贷款,深圳天都商场有限公司在市场上仍要以1000元的价格销售深圳莱恩斯电器公司的产品,实际售价与协议价之间的差额,即200元/件归深圳天都商场有限公司所有。
到2001年12月31日,深圳天都商场有限公司共售出该产品1万件。
对于这项业务,双方的收入和应缴税金情况分另为(不考虑所得税):
深圳莱恩斯电器公司:
收入增加800万元,增值税销项税额增加136万元(800万×17%)。
深圳天都商场有限公司:
收入增加200万元,增值税销项税额为170万元(1000万元×17%),
进项税额为136万元(800万元×17%),相抵后,就该项业务的应缴增值税为34万元。
深圳莱恩斯电器公司与深圳天都商场有限公司合计:
收入增加了1000万元,应交税金170万元。
采取第二种代销方式与采取第一种代销方式相比:
深圳莱恩斯电器公司:
收入不变,应交税金减少为:
170万元- 136万元=34万元
深圳天都商场有限公司:
收入不变,应交税金增加为:
34万元-10万元=24万元
深圳莱恩斯电器公司与深圳天都商场有限公司合计:
收入不变,应交税金减少10万元(180万元-170万元)。
显然,从双方的共同利益出发,应选择第二种,即视同买断的代销方式,这种方式与第一种相比,在最终售价一定的条件下,双方合计缴纳的增值税是相同的,但在收取手续费的方式下,受托方要交营业税。
但在实际中运用时,第二种代销方式会受到一些限制:
(1)采取这种方式的优越性只能在双方都是一般纳税人的前提下才能得到体现。如果一方为小规模纳税人,则受托方的进项税额不能抵扣,就不宜采取这种方式。
(2)节约的税额在双方之间如何分配可能会影响到该种方式的选择。
从上面的分析可以看出,与采取收取手续费方式相比,在视同买断方式下,双方虽然共节约税款10万元,但深圳莱恩斯电器公司节约34万元,深圳天都商场有限公司要多交24万元。
所以深圳莱恩斯电器公司如何分配节约的34万元,可能会影响深圳天都商场有限公司选择这种方式的积极性。深圳莱恩斯电器公司可以考虑首先要全额弥补深圳天都商场有限公司多交的24万元,剩余的10万元也要让利给深圳天都商场有限公司一部分,这样才可以鼓励受托方选择适合双方的代销方式。
[特别提示]
明确了上面分析以后,另一个问题就是节约的税款在双方之间应通过何种方式分配,在实际中,协议应具体怎么签订,这需要双方本着共同利益最大化的原则进行协商,在多级代理的情况下,这一问题将变得更加复杂。
通过本案例,希望帮助大家意识到两种不同的代销方式对纳税的影响,在实际工作中,根据具体情况,选择适当的代销方式,可以降低纳税成本。
一、欠账代销避税筹划的原理与思路
企业所从事的欠账代销业务通常有两种方式:
(1)、收取手续费,即受托方根据所代销的商品数量向委托方收取手续费,这对受托方来说是一种劳务收入。
(2)、视同买断,即由委托方和受托方签订协议,委托方按协议价收取所代销的货款,实际售价可由双方在协议中明确规定,也可由受托方自定,实际售价与协议价之间的差额归受托方所有,这种销售仍是代销,委托方只是将商品交给受托方代销,并不是按协议价卖给受托方。
企业在从事欠账代销时,主要考虑税收问题,一是增值税,二是营业税,要从尽量避免交营业税的角度出发,去选择合理的代销方式。
二、欠账代销避税筹划的案例说明
2001年10月1日,深圳莱恩斯电器公司和深圳天都商场有限公司签订了一项代销协议,由深圳天都商场有限公司代销深圳莱恩斯电器公司的产品,不论采取何种销售方式,深圳莱恩斯电器公司的产品在市场上以1000元/件的价格销售。
深圳莱恩斯电器公司和深圳天都商场有限公司最终签订的代销协议为:深圳天都商场有限公司以1000元/件的价格对外销售深圳莱恩斯电器公司的产品,根据代销数量,向深圳莱恩斯电器公司收取20%的代销手续费,即深圳天都商场有限公司每代销一件深圳莱恩斯电器公司的产品,收取200元手续费,支付给深圳莱恩斯电器公司800元。
到2001年12月31日, 深圳天都商场有限公司共售出该产品1万件。
对于这项业务,双方的收入和应缴税金(不考虑所得税)情况分别为:
深圳莱恩斯电器公司:
收入增加800万元,增值税销售项税额为170万元(1000万元×17%)
深圳天都商场有限公司:
收入增加200万元,增值税销项税额与进项税额相等,相抵后,该项业务的应交增值税为零,但深圳天都商场有限公司采取收取手续费的代销方式,属于营业税范围的代理业务,应缴纳营业税:200万元×5%=10万元。
深圳莱恩斯电器公司与深圳天都商场有限公司合计:
收入增加了1000万元,应交税金180万元。
双方都从这项业务中获得了收益。
三、欠账代销避税筹划的分析指导
上面我们是采用第一种欠账代销方法,双方都从这项业务中获得了收益。
现在案例中的深圳莱恩斯电器公司和深圳天都商场有限公司采用第二种代销方式,签订协议如下:
深圳天都商场有限公司每售出一件产品,深圳莱恩斯电器公司按800元的协议价收取贷款,深圳天都商场有限公司在市场上仍要以1000元的价格销售深圳莱恩斯电器公司的产品,实际售价与协议价之间的差额,即200元/件归深圳天都商场有限公司所有。
到2001年12月31日,深圳天都商场有限公司共售出该产品1万件。
对于这项业务,双方的收入和应缴税金情况分另为(不考虑所得税):
深圳莱恩斯电器公司:
收入增加800万元,增值税销项税额增加136万元(800万×17%)。
深圳天都商场有限公司:
收入增加200万元,增值税销项税额为170万元(1000万元×17%),
进项税额为136万元(800万元×17%),相抵后,就该项业务的应缴增值税为34万元。
深圳莱恩斯电器公司与深圳天都商场有限公司合计:
收入增加了1000万元,应交税金170万元。
采取第二种代销方式与采取第一种代销方式相比:
深圳莱恩斯电器公司:
收入不变,应交税金减少为:
170万元- 136万元=34万元
深圳天都商场有限公司:
收入不变,应交税金增加为:
34万元-10万元=24万元
深圳莱恩斯电器公司与深圳天都商场有限公司合计:
收入不变,应交税金减少10万元(180万元-170万元)。
显然,从双方的共同利益出发,应选择第二种,即视同买断的代销方式,这种方式与第一种相比,在最终售价一定的条件下,双方合计缴纳的增值税是相同的,但在收取手续费的方式下,受托方要交营业税。
但在实际中运用时,第二种代销方式会受到一些限制:
(1)采取这种方式的优越性只能在双方都是一般纳税人的前提下才能得到体现。如果一方为小规模纳税人,则受托方的进项税额不能抵扣,就不宜采取这种方式。
(2)节约的税额在双方之间如何分配可能会影响到该种方式的选择。
从上面的分析可以看出,与采取收取手续费方式相比,在视同买断方式下,双方虽然共节约税款10万元,但深圳莱恩斯电器公司节约34万元,深圳天都商场有限公司要多交24万元。
所以深圳莱恩斯电器公司如何分配节约的34万元,可能会影响深圳天都商场有限公司选择这种方式的积极性。深圳莱恩斯电器公司可以考虑首先要全额弥补深圳天都商场有限公司多交的24万元,剩余的10万元也要让利给深圳天都商场有限公司一部分,这样才可以鼓励受托方选择适合双方的代销方式。
[特别提示]
明确了上面分析以后,另一个问题就是节约的税款在双方之间应通过何种方式分配,在实际中,协议应具体怎么签订,这需要双方本着共同利益最大化的原则进行协商,在多级代理的情况下,这一问题将变得更加复杂。
通过本案例,希望帮助大家意识到两种不同的代销方式对纳税的影响,在实际工作中,根据具体情况,选择适当的代销方式,可以降低纳税成本。
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